○ 文/曹文婷
查找企業財務舞弊，審計人員應從行業層面對企業所處行業經營狀況進行了解，以同類型企業財務指標作為參照，結合目標企業的業務經營模式及成果，在實施審核過程中關注重要指標的變動情況，對比超界或臨界反常業務數據，為識別舞弊風險提供路標。同時，筆者結合業務操作，總結了部分常見舞弊特征，幫助審計人員查偏糾錯。
部分企業為了逃避監管，采取多種方法向金融機構融資，符合金融機構對各種指標的監管，尤其是資產負債率和流動比率。企業將非流動資產支出列入流動資產。如：預付賬款中包括預付的工程款和設備款，其他流動資產中列支1年以上長期待攤費用等。同時一些支出應按受益期攤銷或者應計提折舊、支出，未作計提核算，應計入費用化的支出卻資本化。有的企業雖報表反映資產規模較大，但優質資產、流動性強的資產占比較低，應收賬款和其他應收款、固定資產、在建工程等流動性差，難以收回的資產占比較高。以上均是企業在財務報表列報中常使用的舞弊方法，具體我們按會計科目的異常情況進行分析。
（一）應收賬款
1.行業特點。按照行業特點，機械、汽車等裝備制造行業，由于產品價值高，大多采用賒銷方式進行結算，應收賬款占資產總額1到2成；
科技類設備、有色金屬冶煉、加工等行業，應收賬款占資產總額的比例不足十分之一。而提供城市基礎服務的通信、用電、醫藥、供熱、水等行業企業由于按量收費，且消費群體為市民，絕大部分以現金結算，應收賬款占比低。
2.分析判斷。應收賬款占流動資產的比重不宜過高，一般應在三分之一以內，若超過這個比例，企業發生信用風險可能性增大。而且，應收賬款占比高，說明企業不良賬款多，易引發資金流風險。
3.識別方法。一是關注賒銷比例、應收賬款周轉率、應收賬款周轉天數等指標，并對同期和上期進行對比，初步分析判斷應收賬款是否與收入同比例大幅度增減；
二是看賒銷政策，判斷實際賬齡是否與賒銷政策一致，是否存在明顯延長情況；
三是看存貨占收入的比例；
四是關注應收賬款大幅增加的時點。
4.造假手段。突擊在接近資產負債表日銷售，一般在會計期末主要通過應收賬款科目進行記錄，增加當期收入和利潤，期后退回已銷產品再作調減。應收賬款長期掛賬，將長、短期投資收益記入應收賬款以減少納稅。隱藏收益，利用應收賬款放貸、有償放貸等。
（二）其它應收款
1.異常表現。包括向關聯方提供非經營性資金占用；
大股東或實際控制人利用控制關系占用下屬企業資金等。
2.分析判斷。一般而言，其它應收賬款超過其總資產的10%或超過其收入的30%，則存在一定舞弊可能性。若達到總資產的40%以上或者收入的80%以上，基本確定存在嚴重的管理或財務舞弊。
3.舞弊手段。通過費用掛賬、虛增利潤，即：當期費用支出未列入當期損益，反映在其他應收款科目中。無償出借資金，為關聯企業無償墊付非經營性資金或為下屬單位墊付各種款項，隱匿資金占用費。出資不到位，即：大股東抽逃注冊資金。
（三）貨幣資金
一般而言，服務行業一次性資金投入后，日常用于周轉資金占用較低，如酒店、超市等貨幣資金占資產總額不足十分之一；
采掘、制造行業，屬于重資產行業，需要購買設備、材料，貨幣資金占資產總額的比例要高于服務行業1-3倍；
而科技信息行業主要依賴于人才與技能，知識創造價值，主要支出為研發支出，因此貨幣資金交易占比較高，占企業資產總額接近一半甚至更高。
除金融企業外，按照企業所處行業周期來看，處于衰退期的企業，由于產品缺乏市場和競爭力，采用賒銷回款，時間長、回款率低，貨幣資金不足資產總額的5‰，企業經營效益差。如：ST星源(000005)。而貨幣資金占比過高，也增加了本外幣資金余額或交易的錯報風險，很可能包含受限資金。如，簽發票據、保函需繳納的保證金等情況。
（四）存貨
包括原材料、在產品、庫存商品、周轉材料、委托加工物資、發出商品、包裝物、低值易耗品等；
1.行業特點。房地產企業的存貨一般占比在3成以上，占比最高；
鐵路、公路和運輸服務企業幾乎在2‰以下，占比最小；
商場、超市等銷售行業存貨占比小于10%，而建材、設備制造企業存貨占比超過銷售行業1-2倍。
2.異常表現。一是存貨占比過大。絕大多數企業存貨在20%以下，若超過20%比例，很可能存在虛增存貨情況。二是存貨計價方法調整，將已消耗但未結轉的成本掛賬。三是關注存貨的庫齡，判斷是否存在長期積壓的原材料或無法銷售的不合格產品。四是通過少計成本，達到虛增本期利潤的目的。
（五）在建工程
若在建工程持續保持在一個較高的水平，或持續大于固定資產，很可能存在異常情況，特別需要關注在建工程長期未結轉固定資產情況。其產生的原因包括原材料漲價無法投產、污水處理不達標、項目延期、變更投資方向等。由于一直掛賬，也不計提減值準備或折舊，導致虛增利潤。
（六）收入
1.異常表現。主要包括：一是經營成果嚴重背離行業現狀況。當行業景氣度下降，且在行業內非龍頭企業時，其銷售額逆向增長；
二是客戶集中度較高，其銷售下游客戶、原料采購對象固定為1-2個，銷售依賴性高；
三是關聯交易占比較高，一般達到了30%或以上，關聯交易的價格不公允，造成關聯方利益輸送等；
四是對同一企業不同時期之間或不同企業同一時期之間的銷售毛利率分析。
2.舞弊手段。當應收賬款增加額超過當年收入的20%時，存貨又大幅度增加時，表明收入增加的真實性存在疑點，或者是通過增加預收貨款，達到隱藏收入目的。銷售毛利率與同行業波動不一致，又無合理理由時，其收入確認可能存在風險隱患。
（七）成本
1.異常表現。企業為避稅或滿足銀行授信條件要求，往往采用相反的手段增加或減少成本支出。企業報稅時，通過加大成本費用支出，減少繳稅支出。而為取得銀行貸款，粉飾財務報表，增加利潤額。將高管、職工個人費用計入企業費用，或將企業資金當作個人資金運作等。
2.舞弊手段。一是推遲存貨結轉，降低營業成本；
二是在收入和存貨大幅度增減情況下，成本未同比例增減或增減很少。三是推遲產成品入庫時間，將存貨掛在預付賬款上，達到少結轉成本、虛增利潤目的。四是在預付貨款或應付賬款大幅度增長情況下，折舊、攤銷卻出現反向下降。
（八）利潤
一是收到大額分紅或資產賤買貴賣的形式以獲取投資收益。集團公司將優質資產組裝給成員公司上市后，利用高比例分紅的形式逐步回收投資，或將低價值資產高額賣給上市公司，以獲得高額價差帶來的投資收益。二是通過預提費用操縱利潤。預提費用具有一定主觀性，存在人為判斷和估計，成為上市公司利潤調節的工具。
綜上所述，經營成果不僅反映在利潤表相關指標上，在資產負債表或現金流量表中均有對應科目反映。因此，我們不能簡單根據單個指標或幾個固定指標的數值下結論，應根據多個指標的數值高低變化來循序推敲需要判斷的指標。即：從一個或一組指標出發，結合行業標準來驗證財務數據的合理性，通過歷史數據對比分析，找出潛藏的財務舞弊情況。
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